Cláusula antiabuso en derecho comparado
| Autor | Héctor Gustavo Ramírez Pardo |
| Páginas | 61-88 |
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Capítulo 4
Cláusula antiabuso en derecho comparado
Para los efectos de este trabajo, nos remitimos a algunas jurisdicciones que
han adoptado la cláusula general antiabuso, con el objetivo de tener el marco
conceptual y, en lo pertinente, comparar con el modelo adoptado en Colom-
bia. Las jurisdicciones escogidas buscan brindar un panorama general sobre
las cláusulas antiabuso, en diferentes partes del mundo.
4.1. Alemania
Alemania introdujo la cláusula antievasión en su ordenamiento en 1919 por
medio de la orden imperial sobre impuestos. En la actualidad el núcleo del
sistema antielusivo alemán se encuentra en el artículo 42 del Código Tribu-
tario de 1977, modicado en los años 2000 y 2002.1
El actual contenido de la cláusula antiabuso se encuentra en el mencio-
nado código y establece lo siguiente: “La ley tributaria no puede ser sorteada
(eludida) por medio del abuso de formas jurídicas. Siempre que haya abuso,
la pretensión del impuesto surgirá como si para los fenómenos económicos
se hubiera adoptado la forma jurídica adecuada”.2
Sobre la fuerza vinculante de la denición que contiene la norma tri-
butaria alemana para la aplicación de la gura, señalan algunos autores: “La
opinión mayoritaria, por otro lado, todavía parece ver el artículo 42 de la
ordenanza tributaria como un instrumento magníco que es necesario para
no tener en cuenta el comportamiento abusivo que de otro modo tenía que
ser aceptado por la administración y los tribunales”.3
1 Cfr. Wahn, Wheiner Raphael, “Elusión tributaria y normas Antielusivas: su tratamiento en el
derecho comparado, algunas conclusiones al respecto”, en: Revista Tributaria, n.º 5, Centro de Estudios
Tributarios, 2011, pp. 53-63.
2 Traducción tomada de C. Schuster, Ordenanza tributaria alemana, Madrid, Colex, 2001, p. 191.
3 Traducción propuesta por el autor del texto: “e majority opinion, on the other hand, still seems to
see § 42 Abgabenordnung as a meaningful instrument which is necessary to disregard abusive behavior
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Cláusula general antiabuso
En la traducción del tratadista Carlos Palao Taboada, editada por el
Instituto de Estudios Fiscales en 1980, el artículo 42 de la Ordenanza Tri-
butaria alemana dice: “Abuso de las posibilidades de conguración jurídica.
La ley tributaria no podrá ser eludida mediante el abuso de las posibilidades
de conguración jurídica que ofrece el Derecho. En caso de abuso nacerá
el crédito tributario tal como hubiera nacido con arreglo a la conguración
jurídica adecuada a los hechos económicos”.4
Como se ve, la estructura de la norma es una estructura de prohibición-
sanción. La norma prohíbe una conducta: la elusión de las normas scales
por medio de abuso del derecho a la libertad de conguración negocial. Si
esto ocurre, el ordenamiento prevé una consecuencia: para efectos scales, se
tendrá que la conducta realizada corresponde con la forma jurídica que mejor
reeje la nalidad económica real. Sin perjuicio de comentarios adicionales, es
curioso que la cláusula antiabuso se congure como una prohibición expresa,
pues, como se verá, la mayoría de países incluye una denición de abuso y
señala unas consecuencias.
Esta clase de conguración implica dos grandes cuestiones: (i) ¿qué es el
abuso? Y (ii) ¿cómo se dene la forma jurídica que mejor reeja la realidad
económica?
La primera pregunta se plantea porque, en última instancia serán, la
administración scal y el juez quienes determinen que la conducta es abu-
siva. Pero en virtud del principio de legalidad, la administración scal deberá
contar con parámetros de ley para determinar qué circunstancias conllevan
el germen de abuso de las formas jurídicas, sin perjuicio de la inseguridad
jurídica que conlleva todo concepto jurídico indeterminado. Entonces, aun-
que se ha reducido la brecha para determinar si una conducta es economía
de opción o elusión scal ilícita a partir del concepto de abuso, este concepto
which otherwise had to be accepted by the administration and the courts”. Tomado de Freedman, Judith,
Beyond Boundaries, Developing Aproaches to Tax Avoidance and Tax Risk Management, Reino Unido, Oxford
University Centre for Business Taxation, 2008, p. 48. La cita incluye referencias de A. Hensel, Zur Dog-
matik des Begris, Steuerumgehung. “Bonner Festgabe für Ernst Zitelmann”, 1923, pp. 217 y ss.; Reimer, E. y
Waldho, C. (eds.), Albert Hensel: System des Familiensteuerrechts und andere Schriften, 2000, pp. 303 y ss.;
Kruse, H. W., Lehrbuch des Steuerrechts, vol. 1 (1991), § 6 V; J Lang in: Tipke, and Lang, “Steuerrecht”,
18 edn (2006) § 9, p. 96.
4 López, Jesús, “La cláusula antiabuso del anteproyecto de nueva ley general tributaria”, en: Revista
actualidad jurídica, n.º 5, Uría & Menéndez, 2003, pp. 45-56.
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